En el blog de hoy publicamos un valioso -y divertido- comentario de don Juan Ignacio Gomar Sánchez sobre la STC 67/2023, relativa a los efectos de la inflación sobre determinadas ganancias de patrimonio. Muchas gracias, querido Juan Ignacio, por esta valiosa aportación.
Se ha venido atribuyendo a Groucho Marx la conocida frase de “estos son mis principios y, si no le gustan, no se preocupe, tengo otros”. Sin embargo, parece que dicha frase no es suya.
No importa. También nos pareció que el Tribunal Constitucional había proclamado en su sentencia 182/2021, de 26 de octubre, que el presupuesto de hecho de un tributo debería ser siempre un índice de capacidad económica real o potencial, por lo que un sistema de determinación de la base imponible que estuviera al margen de la capacidad económica gravada por el impuesto y demostrada por el contribuyente vulneraría el principio de capacidad económica como criterio de imposición, y resulta que no es así, a la vista de la reciente sentencia 67/2023, de 6 de junio, del mismo Tribunal.
Y es que esta última considera que el nuestro es un sistema tributario nominalista, en el que se modula el citado principio de capacidad económica de tal modo que no cabe inferir una obligación para el legislador de prever, siempre y en todo caso, la actualización del valor de adquisición de los inmuebles mediante un específico ajuste a la inflación, lo que afecta al impuesto sobre la renta de las personas físicas y, aclara el Tribunal para navegantes, cualesquiera que graven los incrementos patrimoniales como la misma plusvalía municipal (el IIVTNU) o el impuesto de sociedades.
Para alcanzar tal conclusión el Tribunal se remonta a su sentencia 221/1992, de 11 de diciembre, dictada en relación, vaya casualidad, con el preconstitucional impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos regulado en el Real Decreto 3250/1976, de 30 de diciembre, es decir, el impuesto anterior al de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, justo ese que el Tribunal consideró inconstitucional en su sentencia 182/2021, en la redacción similar contenida en el Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo. Paradójica e irónica circunstancia, pues.
Aquel Real Decreto de 1976, en su artículo 92 indicaba que la base del impuesto sería la diferencia entre el valor corriente en venta del terreno al comenzar y al terminar el período de imposición, valores que se determinarían con arreglo a los tipos unitarios del valor corriente en venta de los terrenos enclavados en el término municipal, fijados periódicamente por los Ayuntamientos en atención a su aprovechamiento urbanístico, es decir, un aprovechamiento potencial, sistema que, otra paradoja, hubiera sido considerado correcto a la luz de los criterios constitucionales manifestados en las sentencias de 2021 y 2023 a las que aquí se hace referencia.
Si repasamos la STC 221/1992 observamos que afirma que “el principio de capacidad económica no es un axioma del que puedan extraerse, por simple deducción lógica, consecuencias positivas, precisas y concretas, sobre la particular regulación de cada figura tributaria”, cuando resulta que desde hace seis años el Constitucional, en sentencias como la 59/2017, de 11 de mayo, viene estableciendo que la capacidad económica ya no solo es predicable del sistema tributario en su conjunto sino que también debe actuar como fundamento de cada uno de los tributos que integran el sistema, criterio innovador que se ratifica, sin perjuicio de admitir su modulación, en la STC 182/2021. Es decir, la STC 221/1992 se encuentra en la prehistoria interpretativa del alcance del principio de capacidad económica en nuestro ordenamiento, muy lejos desde luego de lo que viene predicando el Tribunal desde su sentencia 26/2017, de 16 de febrero, del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana regulado por las normas forales.
Pero, además, la reiterada STC 221/1992, después de afirmar que del principio nominalista no “puede deducirse la obligatoriedad de practicar, en todo caso, correcciones monetarias, ni éstas tienen por qué articularse, necesariamente, de forma automática mediante la aplicación de un cierto índice con exclusión de otros posibles métodos”, advierte que tampoco este principio permite al legislador “desconocerlo por completo siempre que la erosión inflacionaria sea de tal grado que haga inexistente o ficticia la capacidad económica gravada por el tributo”. E incluso recuerda que “este Tribunal ha señalado, a propósito del Impuesto sobre la Renta, que responde a la naturaleza de dicho impuesto, que ha de contemplar incrementos reales no monetarios, su adecuación a la situación inflacionista (STC 27/1981, fundamento jurídico 6º)”. Es decir, la STC 67/2023 ha tomado de la STC 221/1992 lo que ha necesitado para desestimar la cuestión planteada, pero ha ignorado la advertencia que el propio Tribunal lanzó en 1992, del mismo modo que también la ignoró el legislador. Singular (y diría que triste) coincidencia.
La practicidad y aplicabilidad del sistema tributario no tiene porqué exigir un complejo y milimétrico ajuste a la inflación, pero si su consideración en una medida posible y razonable. En este sentido, según se expone en el voto particular a la sentencia 67/2023, el caso concreto que fue planteado mostraba que “la falta de corrección de la inflación ha supuesto el gravamen de una renta inexistente y, con ello, el pago de una cuota tributaria superior en un 50,28 por 100 superior a la que se habría soportado de haberse sometido a tributación exclusivamente la ganancia «realmente» obtenida”. Concretamente se transmite en 2016 una nuda propiedad adquirida en 1995. La inflación acumulada fue, según un informe pericial de la AEAT obrante en las actuaciones, del 62,90 por 100 para un periodo de 21 años, periodo no especialmente largo tratándose de la tenencia de un inmueble. Es decir, un supuesto inflacionario que parece grosero cuya corrección hubiera debido efectuarse.
En anterior post publicado en este blog nos preguntábamos qué posibilidades tendría la abuelita de caperucita roja de adquirir, a día de hoy, su casita del bosque con la misma cantidad exacta, sin actualizar, con la que la adquirió hace cincuenta o más años y la respuesta era clara para cualquiera, le resultaría imposible, tanto si la vivienda se vendiera vacía como si se hiciera con descuento por tener un lobo “okupa”. La responsable sería, en gran medida, la inflación.
No vamos ahora a enfrascarnos en quien afirmó que “la inflación es el impuesto de los pobres”. Si fue Keynes, o tal vez Groucho o cualquier otro antes o después, no tiene importancia para esta reflexión, pero cualquiera puede apreciar que cuanto mayor sea el periodo transcurrido entre la adquisición y la transmisión de un activo mayor será la incidencia de esa inflación de modo que, en términos absolutamente simples, lo que se adquirió con el valor nominal del momento inicial no se podrá adquirir nunca con ese mismo valor en el momento final y gravar la diferencia de valores nominales sin modulación alguna es tributar sobre una capacidad económica tan inexistente como la minusvalía que gravaba la liquidación de IIVTNU anulada en la STC 182/21. Esto lo puede ver cualquiera, Keynes, Groucho, caperucita, su abuela y, probablemente, el lobo. Incluso puede que este último, al no saber nada del principio nominalista, lo aprecie con más claridad que cualquiera de los anteriores.
Pero es que, además, si en el voto particular a la sentencia 182/2021 se criticaba, a mi juicio acertadamente, la modificación del criterio precedente establecido en las sentencias 59/2017, de 11 de mayo, y 126/2019, de 31 de octubre, porque ni había cambiado la realidad social o jurídica que propiciase el cambio, dado el escaso tiempo transcurrido, ni concurría una especial justificación que justificase ese cambio, lo mismo ocurre con la sentencia 67/2023, como también y acertadamente expone el voto particular de esta última al indicar que “la sentencia de la que discrepamos, con fundamento en que «es constitucionalmente posible que el legislador tributario, al regular cada figura impositiva, otorgue preeminencia a otros valores o principios» [FJ 3 b)], ha recurrido a un soterrado overruling que ha venido a consagrar un nuevo principio rector del sistema tributario, el «nominalista», el cual, aunque de configuración legal, tendría un alcance constitucional, pues opera como un contrapeso reductor del de capacidad económica al que impregna de una enorme ductilidad que lo conduce hasta su total inanidad”.
Como se dijo en el voto particular de la sentencia 221/1992, de 11 de diciembre, la medición real del incremento del valor de un inmueble calculada por la diferencia entre el que tiene en dos momentos “no es sino la medición concreta del elemento material del hecho imponible, y de la capacidad económica implícita en el mismo” lo que “exige por propia lógica, tener en cuenta en cada caso las fluctuaciones del nivel general de los precios para corregir los valores puramente nominales o monetarios y permitir que los aplicadores del derecho -y singularmente el Juez- puedan tenerlas en cuenta y aplicar las correcciones o ajustes oportunos cuando, por las circunstancias del caso, los efectos de la erosión monetaria en el valor inicial del período de imposición sean de tal entidad que se graven no incrementos reales del valor, sino incrementos nominales o ficticios”, otra cosa “sería contrario a los principios consagrados en el art. 31.1 C.E., en la medida en que se grave una capacidad económica inexistente o ficticia”.
Como queda patente, reconozco cierta preferencia en esos últimos tiempos por los votos particulares. Empiezan a recordarme a algunos autores que, por humildad o inseguridad, apartan sus más interesantes reflexiones a las notas a pie de página, con lo que se suelen pasar por alto. Eso que nos perdemos todos.
Volviendo al tema, con la capacidad de limitación de efectos de sus sentencias de la que se ha dotado el Tribunal Constitucional, reconocida recientemente por el Tribunal Supremo en su sentencia 3100/2023, de 12 de julio, la trascendencia hacia el pasado de haber declarado inconstitucional la supresión de los mecanismos correctores de la inflación en el IRPF hubiera sido, con toda probabilidad, intrascendente en términos económicos para las cuentas públicas. Eso sí, hubiera obligado al legislador (al ejecutivo más bien) a actualizar rápidamente la normativa de varios impuestos, cosa que desde el Ministerio de Hacienda saben hacer, cuando quieren, a una velocidad que ya querría para su monoplaza Fernando Alonso. Sin duda ganaría este mismo año su tercer mundial de fórmula 1.
Confieso finalmente mi perplejidad por la lejanía con la que se interpreta el derecho en ocasiones como esta. Si la sentencia 182/2021 produjo un vacío normativo que benefició a quienes habían habiendo obtenido importantes plusvalías y perjudicó a los que pagaron el impuesto sin presentar reclamación ni rectificación de autoliquidación alguna, atendiendo a la situación de confianza legítima que generaron los anteriores pronunciamientos del tribunal sobre el tributo, lo que puso de relieve el voto particular suscrito por el ahora presidente del Tribunal, considerar que la inflación no precisa ningún tratamiento específico del legislador que la adapte a la capacidad económica que se pone realmente de manifiesto en aquellos supuestos como el que el mismo tribunal analiza en la sentencia 67/2023 o cualesquiera más gravosos, y de habitual existencia, es ininteligible para cualquier ciudadano.
No puede dejar de indicarse que, con arreglo al principio nominalista de la STC 67/2023, el IIVTNU del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales de 2004 hubiera podido ser declarado constitucional en 2021, porque si ese principio puede orillar la capacidad económica real, presunta o potencial, puesta de manifiesto en la mecánica de cada tributo, el mismo principio de capacidad económica deviene, efectivamente, en irrelevante.
El Tribunal supedita en su sentencia 67/2023 el principio de capacidad económica al principio nominalista, y no al revés, como hubiera sido procedente. Groucho Marx lo hubiera suscrito: estos son mis principios y, si no le gustan, no se preocupe, tengo otros. Bueno, lo hubiera suscrito Groucho y, por desgracia, otros muchos. Salvo Harpo Marx, claro. Él nunca hubiera dicho tal cosa.
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