Sistemática y delimitación de los componentes que integran la renta (Mejoras Técnicas del IRPF, VI)

Otro aspecto en el que podría mejorar la sistemática de la del impuesto es la delimitación de los diversos componentes que integran la renta. Cabe abordar este objetivo, simultáneamente, por diversas vías:

– Integrando las exenciones específicas (aquellas que solo afectan a un componente) en la regulación de la correspondiente modalidad de renta.

– Regulando las llamadas “rentas imputadas” y otros regímenes dispersos a continuación de las rentas con las que guardan mayor relación.

– Precisando los supuestos de delimitación dudosa entre diversos rendimientos y realizando las remisiones correspondientes.

Al primer punto (ubicación sistemática de las exenciones) ya nos hemos referido. Veamos ahora lo relativo a los regímenes dispersos a lo largo de la ley.

El Título X de la ley lleva por rúbrica “regímenes especiales” y abarca el la “imputación de rentas inmobiliarias”, el “régimen de atribución de rentas”, la “transparencia fiscal internacional” los “derechos de imagen”, el “régimen especial para trabajadores desplazados”, las “instituciones de inversión colectiva” y las “ganancias patrimoniales por cambio de residencia”. En realidad, la mayoría no constituyen auténticos “regímenes especiales”, pues no sustituyen al régimen general del impuesto. La mayoría se refieren a peculiaridades de algunos componentes de la renta.

El régimen de los trabajadores desplazados (art. 93) sí puede considerarse un régimen especial en sentido estricto. Ahora bien, dado que se trata de una opción de tributar por el Impuesto sobre la Renta de los no residentes, tendría más sentido regularlo junto al concepto de residencia habitual, como ya se ha indicado

El “régimen de atribución de rentas” (al que también se hace una mención asistemática en el art. 8.3 de la ley) tendría mejor acomodo junto al art. 11 (“individualización de rentas) o quizá en el Título II (“determinación de la renta sometida a gravamen”), integrado por un solo artículo, el 15, que resume -de modo superfluo y un tanto engañoso- los pasos que han de darse para determinar las bases liquidables general y del ahorro. La misma solución podría darse para la “imputación de rentas en el régimen de transparencia fiscal internacional” (art. 91).

En cuanto a la imputación de rentas inmobiliarias (art. 85), constituye una extensión de los rendimientos del capital inmobiliario (arts. 22 a 24), hasta tal punto que el art. 24 (“rendimiento en caso de parentesco”) se remite a la regulación de aquellas “rentas imputadas”. Por tanto, las rentas inmobiliarias imputadas deberían regularse junto a los rendimientos del capital inmobiliario.

Por lo que se refiere a los “derechos de imagen” (art. 92) constituyen, en realidad un extensión (a través de un mecanismo antielusivo) de ciertas rentas del trabajo. En efecto, dicho régimen solo se aplica cuando el contribuyente “preste sus servicios a una persona o entidad en el ámbito de una relación laboral” y los rendimientos del trabajo se hayan reducido de modo artificioso. Por tanto, deberían regularse a continuación de los rendimientos del trabajo.

Las normas sobre “tributación de los socios o partícipes de las instituciones de inversión colectiva” (arts. 94 y 95) podrían llevarse a la regulación de las ganancias o pérdidas patrimoniales y de rendimientos del capital mobiliario, con las pertinentes remisiones.

Las “ganancias patrimoniales por cambio de residencia” (art. 95 bis) podrían regularse en el seno de las ganancias y pérdidas patrimoniales.

También podría regularse, junto a las ganancias y pérdidas patrimoniales el “gravamen especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas”, previsto en la DA 33ª de la Ley.

En realidad, este “gravamen especial” (un impuesto distinto del IRPF) no tiene mucho sentido, pues equivale a una reducción del importe de los premios. Ahora bien, si desea mantenerse, dado que dichos premios constituyen ganancias de patrimonio no sujetas al IRPF, tendría sentido su regulación junto a las ganancias y pérdidas de patrimonio.

Pedro M. Herrera

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